Цена является основой при определении налоговой базы на доход. Независимые участники рынка (контрагенты) находятся на определенном расстоянии друг от друга (на расстоянии вытянутой руки) и заключают между собой сделки по ценам, сформированным под влиянием рынка. В этом состоит суть принципа «вытянутой руки».

Налоговая база по доходам таких участников формируется исходя из рыночных цен. В отличие от независимых контрагентов аффилированные участники рынка (взаимозависимые компании) «идут рука об руку», т.е. имеют возможность определять условия заключения сделок, в том числе устанавливать цены выгодные группе компаний с точки зрения минимизации налоговой базы по доходам (трансфертные цены).

Взаимозависимые компании при заключении сделок друг с другом устанавливают специфические (необычные) цены и иные условия сделок, на которые никогда не пошли бы независимые участники рынка. Трансфертное ценообразование (ТЦО) это установление цен в сделках между взаимозависимыми компаниями с целью перераспределения дохода (или убытков) внутри группы и минимизации налоговой базы, в том числе с участием подконтрольных участников группы в низконалоговых юрисдикциях.

Для налоговых органов важно установить соответствует ли трансфертная цена объективно сформированной рыночной (свободной) цене. Если будет доказано, что трансфертные сделки заключены не на рыночных условиях, последует доначисление налогов исходя из рыночных цен.

Налоговое законодательство РФ не содержит таких понятий как «трансфертная цена» «трансфертное ценообразование» или ТЦО, тем не менее, эти термины широко применяются на практике. Так, на сайте ФНС говорится, что трансфертное ценообразование это наиболее простая и распространенная схема минимизации уплачиваемых налогов путем перераспределения общей прибыли группы лиц в пользу лиц, находящихся в государствах с более низкими налогами.

Рассчитать стоимость

Российские правила ТЦО

Российские правила ТЦО, предусматривающие полномочия ФНС России по контролю цен в сделках между взаимозависимыми лицами вступили в силу с 01.01.2012 года, когда НК РФ был дополнен разделом V.1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

Соглашение о ценообразовании» (Федеральный закон от 18.07.2011 N 227-ФЗ). С тех пор этот раздел постоянно совершенствуется, так с 1 января 2018 года он дополнен новыми нормами о международных группах компаний и документацией по ним - условиями и правилами формирования так называемой «трехуровневой документацией по ТЦО».

Базовые принципы и правила, закрепленные в указанном разделе НК РФ, заимствованы из международного права, регулирующего вопросы трансфертного ценообразования, в частности руководства ОЭСР "О трансфертном ценообразовании для транснациональных компаний и налоговых органов", в основе которых лежит упомянутый выше принцип «вытянутой руки» .

Налоговый контроль трансфертных цен со стороны ФНС допустим только в отношении контролируемых сделок и приравненных к ним сделок. Проверка трансфертных цен на соответствие рыночным ценам - самостоятельный вид налогового контроля и не может быть предметом выездных и камеральных проверок (п. 1 ст. 105.17 НК РФ).

Правила ТЦО требуют, чтобы цены, применяемые взаимозависимыми лицами в контролируемых сделках, соответствовали уровню цен, применяемых независимыми лицами в отношении сопоставимых сделок.

Согласно п. 2 ст. 105.5 НК РФ сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой.

Тестирование трансфертных цен на соответствие рыночным ценам строится так. Проводится анализ контролируемой сделки по ее предмету, функциям и принимаемым рискам сторон сделки. Затем определяется метод обоснования рыночной цены с учетом выявленных особенностей контролируемой сделки. С использованием выбранного метода расчета рыночной цены определяется доход по сделке исходя из рыночных цен и сравнивается с фактическим доходом сторон по этой сделке.

По результатам сопоставления трансфертных цен с рыночными ценами ФНС проверяет полноту исчисления и уплаты следующих налогов:

1. налога на прибыль организаций, за исключением части налога на прибыль организаций, исчисляемой в отношении прибыли контролируемых иностранных компаний;
2. НДФЛ, уплачиваемого в индивидуальными предпринимателями и иными лицами обязанными отчитываться по НДФЛ согласно ст. 227 НК РФ;
3. НДПИ (налога на добычу полезных ископаемых);
4. НДС, если одной из сторон сделки является организация или ИП неплательщики НДС.

В случае выявления занижения сумм указанных выше налогов или завышения суммы убытка, определяемого в соответствии с главой 25 НК РФ «Налог на прибыль» ФНС производит корректировки соответствующих налоговых баз (п.5 ст. 105.3 НК РФ).

Методы расчета трансфертных цен

ФНС при проведении налогового контроля за трансфертными ценами обязана применять следующие методы:

1. метод сопоставимых рыночных цен (является приоритетным при реализации товаров, работ, услуг);
2. метод цены последующей реализации (является приоритетным, если товар передается без переработки другому лицу);
3. затратный метод (сравнивается с рыночной валовая рентабельность затрат продавца, применяется при невозможности использования первых двух методов);
4. метод сопоставимой рентабельности (сравнивается операционная рентабельность стороны сделки с рыночным уровнем операционной рентабельности в сопоставимых сделках, применяется при невозможности использования предыдущих методов);
5. метод распределения прибыли (перераспределяется прибыль, полученная участниками сделки так, как она распределяется между независимыми сторонами, применяется преимущественно в случаях, когда сторона сделки владеет НМА, влияющим на рентабельность и при невозможности применения иных методов).

НК РФ допускает использование комбинации двух и более методов расчета трансфертных цен.

Если перечисленные методы, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, установленной независимой оценкой в соответствии с законодательством РФ или иностранных государств об оценочной деятельности.

Под разовой сделкой НК РФ понимает сделку, экономическая суть которой отличается от основной деятельности организации и которая осуществляется на разовой основе.

ТРАНСФЕРТНОЕ ЦЕНООБРАЗОВАНИЕ - РАБОТА С КОНТРОЛИРУЕМЫМИ СДЕЛКАМИ

Уведомления и документация по контролируемым сделкам позволяет оценить налоговые риски. Подготовка и представление в налоговый орган документации освобождает от штрафов при оспаривании позиции компании налоговыми органами.

Рассчитать стоимость

Ключевыми понятиями российских правил ТЦО являются контролируемые сделки и взаимозависимые лица .

Взаимозависимые лица

Для целей налогообложения взаимозависимыми признаются лица, если особенности отношений между этими лицами могут оказывать влияние на результаты сделок между ними и соответственно влияют на экономические результаты их деятельности, в том числе и на размер налоговых обязательств.

В статье 105.1 НК РФ перечислены случаи взаимозависимости лиц (как юридических, так и физических лиц). Формальных признаков взаимозависимости 11. Они основаны на степени прямого или косвенного участия в капитале, полномочий по назначению управляющих органов (директоров, правления и т.п.), служебной подчиненности (руководитель - работник), родственных отношений. Полный перечень признаков взаимозависимости лиц с примерами приведен в таблице «Критерии взаимозависимости для целей ТЦО»:

Критерии взаимозависимости для целей ТЦО (ст. 105.1 НК РФ)

Прямое или косвенное участие с долей более 25% (пп.1 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Доля участия ООО ВЕСНА в ООО ЛЕТО — 30%. ООО ВЕСНА и ООО ЛЕТО взаимозависимые лица. Прямое или косвенное участие одного и того же лица в каждой из организаций с долей более 25 (пп.3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Доля участия Петрова в ООО ФЛАГ 30%, в ООО ВЫМПЕЛ 28%. ООО ФЛАГ и ООО ВЫМПЕЛ — взаимозависимые лица. Директор или не менее 50% Правления (Совета директоров и т.п.) назначены по решению одного и того же лица (пп.5 п.2 ст. 105.1 НК РФ) Учредитель ООО ФАКЕЛ и ООО ПЛАМЯ Сидоров назначил директором ФАКЕЛА Пронина А.А., директором ПЛАМЯ Дробышева И.Н. ООО ФАКЕЛ и ООО ПЛАМЯ — взаимозависимые лица. Более 50% Правления (Совета директоров и т.п.) составляют одни и те же физические лица совместно со своими родственниками (пп.6 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Более 50% Правления (Совета директоров и т.п.) составляют одни и те же физические лица совместно со своими родственниками (пп.6 п. 2 ст. 105.1 НК РФ)Братья: Иванов П.П. Иванов В.П и Иванов А.П одновременно входят в Правление ООО АСТРА и ООО ВЕРБА. Всего в Правлении 5 человек. ООО АСТРА и ООО ВЕРБА — взаимозависимые лица. Полномочия исполнительного органа (Директора и т.п.) осуществляет одно и то же лицо (пп.8 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Петров П.П. является одновременно директором ООО АСТРА и ООО ВЕРБА. ООО АСТРА и ООО ВЕРБА взаимозависимые лица. Физическое лицо прямо или косвенно участвует в организации долей более 25% (пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Доля участия Петрова в ООО ФЛАГ 30%. Петров и ООО ФЛАГ взаимозависимые лица Организация и лицо (в том числе физическое) имеет полномочия по назначению (избранию) директора (не менее 50% Правления, Совета директоров и т.п.) этой организации (пп. 4 п. 2 ст. 105.1 НК РФ). ООО САЛЮТ имеет полномочия по назначению директора в ООО ФЕЙВЕРК. ООО САЛЮТ и ООО ФЕЙВЕРК взаимозависимые лица. Лицо (физическое и юридическое) осуществляет полномочия единоличного исполнительного органа в организации (пп. 7 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Рыбалко Ф.В. назначен директором ООО НЕВОД. Рыбалко и НЕВОД взаимозависимые лица. Доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50% (пп.9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) ООО А владеет 80% долей ООО Б, ООО Б владеет 70% ООО В. Организации А, Б, В взаимозависимые. Одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению (пп. 10 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Директор и главный бухгалтер Физическое лицо, его супруг (супруга), родители, дети, братья и сестры, опекун, попечитель, подопечный (пп. 1 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Отец и сын, муж и жена и т.п.

Взаимозависимость между	Критерий взаимозависимости	Пример
Организациями
Организацией и физическим лицом
Организацией и лицом (в т. ч. физическим)
Организациями и (или) физическими лицами
Физическими лицами

Закон не исчерпывает возможность признания сторон сделки взаимозависимыми лицами исключительно приведенным в НК РФ перечнем. При наличии признаков влияния на экономическую деятельность друг друга суд может признать лица взаимозависимыми и без формальных признаков участия (контроля) (п. 7 ст. 105.1 НК РФ). Кроме того, на основании п. 6 ст. 105.1 НК РФ участники сделки могут самостоятельно признать себя взаимозависимыми.

Что такое контролируемые сделки?

Контролируемые сделки - это сделки между взаимозависимыми лицами с учетом параметров этих сделок (в том числе суммовых лимитов), прописанных в ст. 105.14 НК РФ, а также сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми, но приравненные к контролируемым сделкам (п. 1 ст. 105.14 НК РФ). Кроме того, контролируемой сделка может быть признана в судебном порядке (п. 10 ст. 105.14 НК РФ).

Сделки, приравненные к контролируемым сделкам:

• Сделки с участием посредников
  (третьих лиц, не признаваемых взаимозависимыми), которые не выполняют в сделках никаких дополнительных функций в цепочке сделок, кроме организации перепродажи товаров (работ, услуг) между двумя взаимозависимыми лицами. При этом в цепочке сделок посредники не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов, т.е. служат для организации формального документооборота. Лимиты по величине доходов за календарный год для признания таких сделок контролируемыми в НК РФ не установлены, т.е. контролируемой является любая сделка такого типа, независимо от суммы.
• Внешнеторговые сделки товарами мировой биржевой торговли.
  К этой группе отнесены товары с кодами ТНВЭД, перечень кодов утвержден Приказом Минпромторга России от 30.10.2012 N 1598 "Об утверждении Перечня кодов товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности, сделки в отношении которых признаются контролируемыми в соответствии со статьей 105.14 НК РФ". Лимит по величине доходов за календарный год с одним лицом для признания таких сделок контролируемыми – 60 млн. руб.
• Сделки с лицами, зарегистрированными в офшорной зоне.
  Список государств и территорий, являющихся офшорными зонами, утвержден приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н. Для таких сделок лимит доходов с одним лицом также составляет 60 млн. руб. за календарный год. С 1 января 2018 года действует новая редакция приказа N 108н - из списка офшоров исключена одна из территорий КНР - "Специальный административный район Гонконг (Сянган)".

ТРАНСФЕРТНОЕ ЦЕНООБРАЗОВАНИЕ - РАБОТА С КОНТРОЛИРУЕМЫМИ СДЕЛКАМИ

Уведомления и документация по контролируемым сделкам позволяет оценить налоговые риски. Подготовка и представление в налоговый орган документации освобождает от штрафов при оспаривании позиции компании налоговыми органами.

Рассчитать стоимость

Случаи контролируемых сделок между российскими взаимозависимыми лицами:

• сумма доходов по сделкам между взаимозависимыми лицами за календарный год превышает 1 миллиард рублей.
• одна из сторон сделки является налогоплательщиком НДПИ, предмет сделки - добытое полезное ископаемое, являющееся объектом налогообложения НДПИ у этой стороны сделки, сумма доходов по сделкам между указанными лицами за календарный год превышает 60 млн. руб.
• одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим один из следующих специальных налоговых режимов: ЕСХН или ЕНВД, суммовой лимит доходов за календарный год 100 млн. руб.
• одна из сторон сделки: или освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций (например, организация на УСН), или применяет к налоговой базе по налогу на прибыль ставку 0% как участник проекта "Сколково", или является резидентом особой экономической зоны (ОЭЗ), или участником свободной экономической зоны (СЭЗ), или участником регионального инвестиционного проекта (РИП), или налогоплательщиком, занимающийся деятельностью, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, или является исследовательским корпоративным центром по проекту "Сколково", применяющий освобождение по НДС. Такие сделки признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между этими лицами за календарный год превысит 60 млн. руб. С 1 января 2018 года для признания сделки контролируемой появилось еще одно основание применение в течение налогового периода хотя бы одной из сторон сделки инвестиционного налогового вычета по налогу на прибыль организаций, предусмотренный статье 286.1 НК РФ, суммовой лимит по этому основанию также 60 млн. рублей.

Сделки между взаимозависимыми лицами, одна из сторон которой не является налоговым резидентом РФ, признаются контролируемыми вне зависимости от размера суммы доходов, полученных по этим сделкам. Например, сделка дочерней российской организации с иностранной материнской компанией подлежит налоговому контролю независимо от суммы этой сделки, в том числе безвозмездной.

Исключения из правил о контролируемых сделках

Даже если сделки, отвечают перечисленным выше критериям, согласно пп. 1-3 ст. 105.14 НК РФ, они не признаются контролируемым в следующих случаях:

1. Стороны сделки являются участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков (КНГ), за исключением сделок, предметом которых является полезное добытое ископаемое, объект обложения НДПИ по ставке, установленной в процентах.
2. Сделки, при которых одновременно выполняются следующие условия - участники сделки зарегистрированы в одном субъекте РФ, при этом они не имеют обособленных подразделений в других субъектах РФ или за пределами РФ, не уплачивают налог на прибыль в бюджеты других субъектов РФ, не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды), принимаемых при исчислении налога на прибыль организаций, при отсутствии иных обстоятельства для признания этих сделок контролируемыми (см.пп.2-7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).
3. Сделки между налогоплательщиками совершаемые при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, в отношении одного и того же месторождения.
4. Межбанковские кредиты (депозиты) со сроком до семи календарных дней (включительно).
5. Сделки в области военно-технического сотрудничества РФ с иностранными государствами, осуществляемого в соответствии с Законом от 19.07.1998 года N 114-ФЗ "О военно-техническом сотрудничестве РФ с иностранными государствами".
6. Сделки по предоставлению поручительств (гарантий) в случае, если все стороны такой сделки являются российскими организациями, не являющимися банками.
7. Сделки по предоставлению беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами, местом регистрации либо местом жительства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является РФ.

Уведомление о контролируемой сделке и документация по ТЦО

По контролируемым сделкам, совершенным в течение календарного года налогоплательщик обязан представить в налоговые органы Уведомление о контролируемых сделках в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором эти сделки состоялись. Уведомление по контролируемой сделке обязаны подать обе стороны сделки, независимо от того, получила ли сторона сделки доходы или расходы по ней (см. п. 3 письма ФНС России от 24.04.2015 N ЕД-4-13/7083@).

Форма уведомления о контролируемых сделках и Порядок его заполнения утверждены Приказом ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@.

В 2018 году 20 мая приходится на воскресенье, таким образом, последний день подачи уведомлений о контролируемых сделках, совершенных в 2017 году - 21 мая 2018 года (п. 2 ст.105.16 НК РФ, п. 7 ст. 6.1 НК РФ.)

Кроме уведомления о сделке, налоговый орган имеет право потребовать от налогоплательщика документацию по контролируемым сделкам. Формы такой документации произвольные, в НК РФ содержится только требования к ее содержанию, в т. ч. предоставление сведений о деятельности налогоплательщика, связанной с этой сделкой, анализ функций участников сделки, обоснование метода расчета рыночных цен, описание источников информации для расчета цен и другие сведения (ст. 105.15 НК РФ).

Если налогоплательщик участвует в международной группе компаний и отвечает определенным условиям, то помимо перечисленных выше сведений по контролируемым сделкам, в документацию включаются дополнительные данные о международной группе компаний.

Статьей 105.5 НК РФ к таким сведениям отнесены копии существенных соглашений между участниками международной группы компаний, оказывающих влияние на ценообразование в контролируемой сделке, сведения о конкурентах, описание причин, на основании которых сделан вывод о рыночной цене сделки, описание корректировок, обеспечивающих сопоставимость условий сделок и др. (ст. 105.15 НК РФ).

Подробный порядок предоставления трехуровневой документации по международным группам компаний (глобальная документация, национальная документация, страновой отчет) установлен в Главе 14.4-1 НК РФ.

Условия, при которых у налогоплательщика появляется дополнительная обязанность по составу отчетности по ТЦО, как участника международной группы компаний:

• размер дохода по итогам года от 50 млрд. руб. если материнская компания группы налоговый резидент РФ;
• доход по итогам года, в размере, установленном иностранным государством для подачи странового отчета, если материнская компания группы - налоговый резидент иностранного государства.

Если организация не отчитается по контролируемым сделкам, ее ждут весьма чувствительные налоговые последствия. При этом штраф за неподачу уведомления или недостоверные данные в уведомлении невелик - 5000 рублей (ст. 129.4 НК РФ). Для участников международной групп компаний ответственность за непредставление странового отчета (или недостоверного отчета), национальной, глобальной документации составляет 100 000 рублей по каждому основанию.

Если налоговый орган установит, что в результате применения нерыночных цен налогоплательщик недоплатил налоги в бюджет, то штраф составит 40 процентов от неуплаченной суммы (п. 1 ст.129.3 НК РФ). При этом налогоплательщик освобождается от штрафа, при условии представления им ФНС документации, обосновывающей рыночный уровень примененных цен по контролируемым сделкам (п. 2 ст. 129 НК РФ).

"Налоги и налогообложение", N 1, 2005

Под трансфертным ценообразованием понимают реализацию товаров или услуг в рамках группы связанных между собой лиц по ценам, отличным от рыночных. Цели при этом могут быть различными.

Во-первых, трансфертное ценообразование - важный механизм перераспределения финансовых ресурсов в рамках интегрированных структур (холдингов). Так, производственная или добывающая компания холдинга может реализовывать продукцию сбытовой компании того же холдинга по внутренним (низким) ценам; сбытовая компания затем занимается реализацией товара конечным потребителям по рыночным (более высоким) ценам. В результате финансовые ресурсы концентрируются в едином центре прибыли (сбытовой компании) и затем могут перераспределяться в соответствии с потребностями холдинга в целом.

Во-вторых, трансфертное ценообразование может использоваться для минимизации налогообложения. Если центр прибыли (сбытовая компания в приведенном примере) пользуется теми или иными налоговыми льготами, общая налоговая нагрузка на холдинг в целом снижается.

С точки зрения государства, первую из этих функций трансфертного ценообразования можно оценить как нейтральную. Чинить холдингам препятствия в перераспределении их собственных средств было бы нелогично и даже экономически вредно. С другой стороны, минимизация налогообложения, пусть даже и в рамках закона, с позиции налоговых органов - занятие заведомо подозрительное и требующее пресечения.

Действующая редакция ст.40 НК РФ представляет собой некоторый компромисс. С одной стороны, она не запрещает сделок трансфертного ценообразования как таковых и, соответственно, дает холдингам определенную свободу маневра в формировании внутренних цен, но, с другой стороны, ограничивает налоговую эффективность метода трансфертного ценообразования (допустимое отклонение цен от рыночных - не более 20%, в противном случае налоги пересчитываются исходя из рыночных цен). Налоговым органам разрешается инициировать проверку правильности цен лишь в определенных случаях (взаимозависимость сторон сделки, значительные флуктуации цен сделок налогоплательщика и др.). Эта идеология в целом соответствует и международной "антитрансфертной" практике.

Действующая редакция ст.40 НК РФ позволяет холдингам без особых проблем обходить ее ограничения при перераспределении средств. В приведенном примере для этого достаточно лишь исключить прямую взаимозависимость между сбытовой и производящей организациями, а также исключить прямую реализацию товара производящей организацией конечным потребителям (по ценам, отличным от внутренних). Ясно, что в этом случае цены сделок не будут испытывать значительных изменений в течение непродолжительных промежутков времени. Кроме того, полезно иметь те или иные экономические обоснования внутренних цен (маркетинговые расчеты и т.п.). С точки зрения закона, правда, это значения не имеет, но может помочь в общении с сотрудниками налоговых органов.

В настоящее время судебные споры по ст.40 НК РФ - скорее, экзотика. Дело, видимо, в том, что закон возлагает доказательство несоответствия цен рыночному уровню на налоговый орган, с чем у последнего обычно бывают большие проблемы. Исключением являются разве что самые вопиющие случаи (занижение цены сделки в разы).

Отметим также, что закон (ст.20 НК РФ) устанавливает довольно скупой список оснований взаимозависимости (участие одной организации в капитале другой, должностное подчинение одного физического лица другому, семейное родство), но при этом дает суду возможность признать лица взаимозависимыми и по другим основаниям. Ввиду этого суд легко может признать взаимозависимость, например, общества и его директора, купившего у общества несколько десятков квартир вчетверо дешевле рыночной стоимости <*>.

<*> См.: Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71.

Как стало известно, в настоящее время Правительство РФ готовит поправки в ст.40 НК РФ. Детали пока неизвестны. Несомненно одно: благоприятными для налогоплательщика они не будут. В лучшем случае дело ограничится расширением списка "взаимозависимых лиц", к которым может применяться процедура контроля цен, а также возложением на самого налогоплательщика бремени доказательства "рыночности" цен. В худшем случае новая редакция может сделать вообще невозможным трансфертное ценообразование в рамках холдингов, что было бы крайне неприятно для последних: продукцию на склад собственного сбытового подразделения придется отпускать не иначе как по рыночным ценам.

Можно предположить, что планируемые поправки являются своего рода реакцией государства на дело "ЮКОСа". Напомню, что основные претензии, предъявленные к самой компании (не к ее акционерам!), сводятся именно к применению ею (в 2000 - 2001 гг.) схем трансфертного ценообразования для минимизации налогов. Однако при этом никаких ссылок на ст.40 НК РФ в судебной аргументации МНС не содержалось <**>.

<**> Решение Арбитражного суда г. Москвы от 26 мая 2004 г. по делу N А40-17669/04-109-241; Постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-17669/04-109-241 от 29 июня 2004 г.

Дело в том, что схема, использовавшаяся компанией, не нарушает положений ст.40. В результате суд вынес решение (как известно, не в пользу "ЮКОСа"), основанное, по существу, не на каких бы то ни было положениях Налогового кодекса, а на тезисе о "недобросовестности налогоплательщика", причем в крайне сомнительной интерпретации. Из факта недобросовестности (на взгляд автора, не доказанного) судом были сделаны чрезвычайно далеко идущие (на взгляд автора, слабо юридически обоснованные) выводы, включая тотальный пересмотр гражданско-правовых последствий сделок и даже фактическую отмену срока исковой давности <***>. Возможно, именно осознание юридической шаткости подобной позиции и привело государственные органы к мысли о пересмотре ст.40 НК РФ с целью расширить сферу ее применимости.

<***> Будылин С.Л. Недобросовестность налогоплательщика - правовое понятие или...? // Налоги и налогообложение. 2004. окт. С. 37 - 40.

Однако в значительной степени это - "махание кулаками после драки". Использование трансфертного ценообразования для минимизации налогообложения предполагает перераспределение дохода в пользу наименее налогооблагаемых элементов группы. "ЮКОС" (и не только он) использовал в качестве этих элементов так называемые "внутренние офшоры", то есть организации с низким налогообложением, зарегистрированные по действовавшему в то время законодательству в различных регионах РФ. С тех пор, однако, ситуация радикально изменилась: после вступления в силу гл.25 НК РФ "внутренние офшоры" были ликвидированы, а соответствующие схемы потеряли эффективность и без всяких изменений в ст.40.

На мой взгляд, именно унификация налогообложения, а не ужесточение в области "антитрансфертного" законодательства и является для государства наиболее эффективной тактикой борьбы с налоговыми потерями от трансфертного ценообразования (во всяком случае, в отношении внутрироссийских операций).

Правда, при этом остается открытой проблема перераспределения региональных налогов. В результате трансфертного ценообразования налоги могут оказаться уплаченными хотя и в той же сумме, но в другом месте. Естественно, можно ожидать, что региональные власти приложат все усилия (в том числе и с использованием новой редакции ст.40 НК РФ), чтобы не допустить такой "утечки" налогов на сторону.

Налогоплательщикам же следует учитывать следующее. Само по себе трансфертное ценообразование не запрещено и может эффективно использоваться в рамках холдингов. Однако его налоговые последствия могут быть пересмотрены в соответствии со ст.40 НК РФ.

Хуже того, как показала практика, даже если эта статья Налогового кодекса неприменима (например, цены отклоняются от рыночных менее чем на 20%), налоговые последствия все равно могут быть пересмотрены на основании тезиса о недобросовестности налогоплательщика. В связи с этим использование любых видов трансфертного ценообразования для оптимизации налогообложения представляется в настоящее время чрезвычайно рискованным предприятием.

С.Л.Будылин

Консультант

компании Roche & Duffay

Первой страной, где были приняты законы, регулирующие механизмы трансфертного ценообразования, стали Соединенные Штаты в 1960-х годах. В 1990-х этот вопрос активно рассматривался на международном уровне, тогда появились основополагающие нормативные документы, регулирующие определение стоимости товаров и услуг транснациональными корпорациями.

В России с 2012 года появилось новое законодательство по трансфертным ценам. Взаимоотношения связанных компаний регулируются главой 6.1 Налогового Кодекса, которая стала заменой-дополнением действующим ранее статьям 20 и 40. Актуальные нормы ввели перечень случаев, в которых налоговики вправе проверять установленную фирмами стоимость продукции, и прописали право фискальных служб доначислять налоги и требовать их уплаты в бюджет.

Согласно положениям действующего законодательства, целью трансфертного ценообразования является:

• Не дать возможности группам связанных лиц, работающим в регионах или странах с разными режимами налогообложения, искусственно занижать показатели прибыли и дохода.
• Не создавать административных преград для работы добросовестных налогоплательщиков, которые трудятся в России, в том числе и международных корпораций.

Российское законодательное регулирование основывается на опыте, который накопило международное трансфертное ценообразование. В частности, используется распространенное «правило вытянутой руки». Его суть заключается в том, что стоимость, установленная связанными хозяйствующими субъектами, сравнивается с ценой, которую имели бы товары и услуги, если бы коммерческие структуры оказались полностью независимыми.

Какие операции относятся к разряду контролируемых?

В целях надзора над трансфертными ценами действующее законодательство вводит категорию «контролируемые сделки». Это операции, совершаемые группой связанных лиц, относительно которых фискальные органы вправе проверить установленные цены на соответствие рыночным.

Правила трансфертного ценообразования в РФ вводят следующие типы операций, подлежащих допконтролю:

1. Операции, совершенные между двумя сторонами, признаваемыми по законодательству взаимозависимыми.
2. Сделки, в которых принимают участие две взаимосвязанные стороны и третья – посредник, если она:
   1. не принимает на себя никаких рисков и не создает добавленной стоимости;
   2. выполняет функцию, сводящуюся исключительно к перепродаже товаров и услуг.
3. Операции, совершаемые между российскими компаниями или представительствами зарубежных организаций на территории РФ, и оффшорными странами.
4. Сделки, заключаемые на внешнем рынке с биржевыми товарами (энергоносители, удобрения, металлы, драгоценные камни и т.д.).

Важно! Операции из 3-4 пункта попадают под государственный контроль только в случае, если годовая выручка компании по ним превышает 60 млн руб.

Трансфертное ценообразование 2017 предполагает, что операции между взаимосвязанными лицами становятся контролируемыми, если:

• Контрагент по сделке зарегистрирован на территории специальной экономической зоны со льготным налогообложением, в то время как другой участник отношений рассчитывает бюджетные обязательства по стандартным ставкам.
• Один из участников полностью освобожден от уплаты налога на прибыль, т.е. для него действует ставка 0%.
• Операция совершается с лицом, добывающим природные ресурсы и перечисляющим в казну НДПИ.
• Одним из участником рыночной операции является фирма или ИП, использующая льготный режим налогообложения.

Чтобы сделка стала контролируемой, доходы по ней должны превысить стоимостной порог, определенный законодательством. Для разных видов операций он колеблется на уровне 60-100 млн руб.

Какие сделки не контролируются налоговиками?

В ст. 104.14 Налогового Кодекса приведен список операций, не подлежащих ценовому контролю. В него входят:

1. Сделки между участниками консолидированной группы налогоплательщиков, организованной в полном соответствии с российскими законами.
2. Операции, в которых участвуют лица, соответствующие всем перечисленным критериям:
   1. их юридические адреса принадлежат к одному региону страны;
   2. у них отсутствуют обособленные подразделения в других субъектах РФ и странах;
   3. они платят налоги в бюджет одного региона;
   4. ни у одной из сторон нет убытков за прошлые периоды, на которые можно уменьшить налоговую базу в текущем;
   5. никто из участников сделки не перешел на спецрежим налогообложения, не стал резидентом особой экономической зоны.

Перечень неконтролируемых операций, данный в НК РФ, признается закрытым и не подлежит расширительной трактовке.

Важно! Действующее налоговое законодательство основывается на допущении, что цены по сделкам между несвязанными лицами априори являются рыночными.

Кто такие взаимосвязанные лица?

Регулирование трансфертного ценообразования вводит понятие «взаимозависимые (или связанные) лица». Это граждане или организации, которые в силу наличия определенных отношений и связей могут влиять на финансовые результаты деятельности друг друга.

Связанные лица становятся объектом повышенного интереса со стороны налоговиков, потому что у них имеется больше рычагов, чем у прочих участников рыночных отношений, чтобы снижать фискальную нагрузку и выводить прибыль из-под налогообложения. Из-за их действий бюджет недополучает положенные доходы.

Отношения между связанными лицами могут влиять на:

• цены по сделкам;
• показатели дохода и прибыли организаций;
• прочие аспекты их экономических отношений.

Существует три основных критерия, на основании которых закон относит лиц к категории взаимосвязанных:

1. Участие одного физического или юридического лица в капитале другого, имеющее прямой или косвенный характер. Доля влияния должна составлять не менее 25%.
2. Наличие кровнородственных связей между физическими лицами.
3. Наличие должностной подчиненности между двумя гражданами, обусловленное особенностями служебной иерархии.

Перечисленные факторы позволяют установить взаимосвязанность по закону. Однако ими не исчерпываются возможности налоговиков. Обратившись в суд, они могут потребовать признания лиц связанными по любым другим причинам.

Также возможен добровольный порядок признания взаимосвязанности, когда налогоплательщик самостоятельно обращается в фискальные органы и дает информацию о возможностях влияния на финансовые результаты других структур.

Дополнительные обязанности связанных лиц

Компании, к которым применяются разные виды трансфертных цен, должны:

• Направлять в ФНС ежегодные уведомления о контролируемых сделках, имевших место за период. Срок подачи отчета – до 20.05 следующего года.
• По запросу налоговиков представлять данные и документы касательно конкретной операции или совокупности договоров.

Законодательство оставляет фискальным органам право поставить под сомнение рыночный характер цен, установленных при любой сделке между взаимосвязанными лицами. Если налоговикам удастся доказать, что сомнения небеспочвенны, компанию обяжут пересчитать налоги на прибыль и добавленную стоимость и доплатить разницу в бюджет.

Методы трансфертного ценообразования

Методики ценообразования – это совокупность подходов и правил, при помощи которых фискальные структуры могут сопоставить стоимость в рамках конкретной сделки с ее рыночным значением. Существует пять способов, которые праве применять ФНС:

1. Сравнительный метод

Российское законодательство отводит ему приоритет. Это означает, что использование иных способов возможно лишь в случае, если этот не работает или не дает надежных результатов.

Суть методики заключается в сравнении цены операции с рыночной, т.е. такой, которая устанавливается в ходе сделок с идентичными (или хотя бы однородными) товарами при сопоставимых условиях. Информация о стоимости черпается из официальных, достоверных источников. Для анализа налоговики ранжируют цены по возрастанию, удаляют минимальное и максимальное значения, а из оставшихся составляют интервал.

1. Метод цены дальнейшей реализации

Этот способ основывается на сравнении валовой рентабельности, получаемой участником контролируемой сделки, с минимальным ее уровнем, характерным для рынка в целом. Он применим для компаний, осуществляющих функции перепродажи продукции, существенно не влияющих на характеристики товаров и располагающих нематериальными активами для повышения их добавленной стоимости.

Метод сложно применим в российской действительности из-за разности учетных политик компаний и частой невозможности получения полной и достоверной информации.

1. Затратный способ

Основывается на сравнении валовой рентабельности затрат участника контролируемой сделки и аналогичным показателем для рынка в целом. Трансфертные цены на основе переменных затрат применяются для оценки сделок компаний, оказывающих финансовые услуги (например, управляющая компания, контроль денежных потоков и т.д.), при куплях-продажах сырьевых продуктов, недвижимости и т.д.

1. Метод сопоставимой рентабельности

Использование этого способа возможно в случаях, если контроль за трансфертным ценообразованием по предыдущим четырем методикам невозможен в текущей ситуации. Принцип основывается на сравнениях различных показателей операционной рентабельности (активов, продаж, расходов и т.д.) со значениями, актуальными для других участников рынка, ведущих сходную деятельность.

1. Метод распределения прибыли

Наиболее сложный в применении способ, который используется налоговиками в последнюю очередь, если предыдущие не работают. Он применим для тесно связанных структур, владеющих объектами интеллектуальной собственности.

Фискальные органы определяют совокупную прибыль по сделке и вычисляют части, доставшиеся участникам, пропорционально их расходам, вложенным активам, принятым рискам и т.д. Если по факту организации получили меньше, чем было рассчитано контролерами, их прибыль корректируется для налогообложения.

Трансфертное ценообразование НК РФ – относительно новое направление в деятельности фискальных структур. Его цель – не дать возможности связанным лицам искусственно занизить показатели доходности и уменьшить налоговую нагрузку. К нарушителям положений законодательства применяются штрафные санкции и другие меры воздействия.

Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter .

На сегодняшний день активно проводятся многие операции по реализации самых разных товаров, а также услуг. Налоговые инстанции контролируют ценообразование. Одним из способов его регулирования является трансфертное ценообразование.

Трансфертное ценообразование

Трансфертным ценообразованием называется реализация взаимозависимыми лицами различных услуг или товаров, которая осуществляется по внутрифирменным ценам. Благодаря ему обеспечивается перераспределение общего дохода нескольких граждан в пользу лиц, проживающих в странах с гораздо низким налогообложением. Данная схема является самой простой и популярной в международном налоговом планировании. Целью трансфертного ценообразования считается минимизация уплачиваемых налогов. Они контролируются фискальными органами.

Установленные требования по трансфертному ценообразованию применяются при проведении разнообразных сделок, которые заключаются с взаимозависимыми лицами с огромным оборотом, а также с иностранными взаимозависимыми лицами вне зависимости от размера оборота. По каждой сделке делается отчет по трансфертному ценообразованию, и подаются соответствующие уведомления в налоговую инстанцию.

Закон о трансфертном ценообразовании

Действующее законодательство предполагает достаточно сложную операцию для подтверждения налогоплательщиком рыночного характера ценообразования во всех сделках, находящихся под контролем представителей фискальных органов.

Закон о трансфертном ценообразовании действует за счет механизма налогового контроля, основой которого является принцип «вытянутой руки». Контроль налоговыми органами предполагает внесение корректив в налоговые обязательства налогоплательщика до того уровня, что был рассчитанным при условии соответствия всех финансовых, а также коммерческих условий сделок, заключающихся при проведении сопоставимых операций, в которых участвуют стороны не имеющие какой-либо связи.

Если при использовании налогоплательщиком для осуществления операций цен, не соответствующих уровню общепринятых цен на услуги и все товары, наблюдается занижение налогового обязательства, то налогоплательщику разрешается самостоятельно внесить изменения в налоговые обязательства.

Методы трансфертного ценообразования

Трансфертное ценообразование происходит по нескольким методам, которые разделяются на несколько категорий.

Наиболее распространенными считаются традиционные методы сделок: метод цены дальнейшей реализации и метод сопоставимых цен на рынке, а также метод затрат.

Методы сделок на основе дохода используются только, если они соответствуют особенностям проводимой операции: распределения прибыли и сопоставимой рентабельности.

Редакция сайт предполагает, что традиционные методы являются более эффективными при контролировании операций и трансфертного ценообразования.
Подпишитесь на наш канал в Яндекс.Дзен

Awara is a Russian accoutning company that offers a full range of bookkeeping and financial administration services for foreign companies who start business in Russia. Although we a local accounting firm we follow the best international practices to provide you with the best client support. Make your accounting safe, sound, and efficient with Awara.

Legal Services

We are a Russian legal company working under international standards. We offer services that cover most possible matter that companies may face while doing business in Russia. We state that the function of the commercial lawyer is not to “tell what the law says,” but to deliver winning arguments and real solutions.

IT Solutions

Awara IT Solutions is proud to provide its clients with IT-services meeting the requirements of Russian law without changing clients’ existing processes. This unique combination of a strong background in system integration, law and taxation makes us a reliable and efficient partner for new-comers onto the Russian market. Our team has implemented multiple projects with Microsoft Dynamics NAV, Microsoft Dynamics AX, CRM and 1C.

Audit Services

We focus on providing audit services resulting in a clear understanding of financial records, accurate risk assessment and recommendations for areas of improvement and tightening of internal controls. Our services include Russian statutory audit, tax audit, internal audit and audit in accordance with international standards (IFRS, US GAAP).

Direct Search & Recruitment

As an internet and social media based recruitment leader, we really offer a competitive edge in finding the best and most motivated people in Russia and the CIS. We provide headhunting and recruitment services with 19% success fee only and no retainers. If no candidate is hired, no fee applies.

Corporate Trainings and Seminars

We understand that every business and organization is different and pre-packaged training programs don’t work for everyone. Our client-focused approach allows us to design training programs that are customized to deliver the results you need. At our hands-on practical training sessions professionals in fields such as business, sales, marketing, HR, finance and law improve their skills and abilities to solve the problems of tomorrow.